瑞华研究丨问题1-1-31（用作展品的商品如何核算）

问题1-1-31（用作展品的商品如何核算）

问题：

企业所持有的部分商品主要用来给客户展示参观（该类商品库龄较长，如4S店的试驾车等），偶尔会有一小部分对外销售时，如何进行会计处理？

解答：

根据《企业会计准则》对存货和固定资产的定义，“存货，是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等”；“固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：

（一）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；（二）使用寿命超过一个会计年度。”

因此，在本案例中，判断此类用于展示的商品（以下简称“展品”）在财务报表中应列报为“存货”还是“固定资产”的主要依据是其持有目的（或者说经济利益的实现方式）。通常企业持有此类展品的目的有二：一是促进同类别的其他商品的销售，此时与该展品相关的经济利益是通过增加同类商品的销售量来间接实现的；二是其本身的出售，此时与该展品相关的经济利益是通过其自身的直接出售实现的。我们理解，应当分析该类展品的主要持有目的（或者说主要的经济利益实现方式），在此基础上确定其应确认为存货还是固定资产。

如果持有此部分展品的主要目的不是为了销售，而是为了经营管理目的使用（用于展示，以促进相关商品的销售），同时展示年限超过一个会计年度（本案例中该类商品的库龄较长），则符合会计准则对“固定资产”的定义，作为固定资产核算比较恰当，可按照相关产品的预计销售期间计提折旧，所计提的折旧计入销售费用。如果后期部分展品对外销售，可按照固定资产处置的原则处理，将处置净收益计入资产处置收益。

但如果此类展品后期大量均对外出售（不包括报废处置），即虽然有作为展示的意图，但其所包含的主要经济利益还是通过对外销售实现的，则表明其持有目的不是单纯为展览而用，而是通过展览而实现自身的销售，则列报为“存货”比较恰当。

具体而言，应对此类展品的销售业务模式进行进一步的分析，关注以下因素，以协助判断企业持有此类展品的主要目的，据此确定该类试驾车的会计分类：

1、展品转为出售的条件，即在何种情况下会出现展品出售的情况；

2、从投入展示到出售通常的时间间隔、展品出售时通常的成新度；

3、展品的通常出售价格与同类全新产品正常销售价格之比；

4、展品出售交易的发生频率、展品对外出售收入占企业全部同类商品销售收入之比。

需注意的是：无论在“固定资产”还是在“存货”核算，该展品的所有权及所有权上的主要风险和报酬均应已归属于企业（否则不符合“资产”定义）。

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扩展及学习笔记：

1.思考此类问题，需要从两个层面入手，一是准则层面理解和判断，二是考虑进一步信息协助判断。

2.如果主要是以持有，且年限超过1年，可能判断为固定资产；

3.如果主要是通过展览进而实现自身的销售，可能判断为存货；

4.考虑进一步信息协助时，通常包括展品出售的条件、投入展示到出售的时间间隔、展品通常的出售价格、出售交易的频率等等。

作者：马洋，中国注册会计师执业会员、高级会计师、中级会计师职称，瑞华会计师事务所（特殊普通合伙）辽宁分所部门经理、授薪合伙人。乐于分享和交流关于注册会计师行业相关的学习考试、审计执业和探讨。公众号：MY聊审计