管理会计学习笔记之——204号作业预算

通用前CFO杰克.韦尔奇在他的回忆录中说“预算是美国公司的祸根，它根本不应该存在。制定预算就等于追求最低绩效。你永远只能得到最低水平的贡献，因为每个人都在讨价还价，争取制定最低指标。”

但在《赢》一书中，他指出“正确的预算制定程序确实具有改变公司经营面貌的力量——它可以重新塑造那种一年一度的“典礼”，让企业有更大的把握去赢。”

全面预算是解决企业资源配置和如何有效应用的问题。当企业达到一定的规模，施行全面预算管理势在必行。但当预算管理同企业战略衔接不够紧密、预算范围不够全面，局限于资源配置时，预算的制定难免企业与部门、员工之间就业绩多少和资源配置进行博弈，让人爱恨交加，即离不开，施行中又弊端多多。

但随着管理水平的提升，预算管理的精度越来越高，作业预算、弹性预算、滚动预算，这些预算方法更加贴近企业实际经营情况，更趋近于如何达成经营战略，提升经营业绩，在企业管理中发挥的作用也越来越大。

顾名思义，作业预算是以作业管理为基础的预算管理方法。不同于传统预算以成本元素为依据，它的基本原理是根据作业或业务流程来编制预算。它可以按作业中心甚至是单项作业来控制。以作业成本动因，对作业进行合理划分，并在预算实施过程中动态控制、分析与监督，所以作业预算的成本更真实。

作业预算的原理是“作业消耗资源，产出消耗作业”。

预算编制时先根据预测期的销量和销售收入预测各作业中心的产出量或服务量，再根据作业确定所需的资源费用。这里的作业是指基于特定目的重复报告的任务或活动，是连接资源和成本对象的桥梁。比如采购作业、设计作业等。资源费用是指一定期间内开展经济活动所发生的各项资源耗费，比如生产或经营用房、机器设备、材料、人工、税费等，体现到财务上就是各项成本费用科目归集的内容。

作业预算主要适用于作业类型较多且作业链较长、管理层对预算编制准确性要求较高、生产过程多样化程度较高、间接或辅助资源费用所占比重较大的企业。企业的信息系统要满足作业管理、资源费用管理要求。还要能可靠、完整、及时地获取作业消耗标准、资源费用标准等基础数据。

企业根据作业类别建立作业成本库，根据各作业成本库中的作业成本项目选择成本动因，计算各作业成本分配率，将作业成本消耗资源分配到相关产品或服务中。

一、作业预算的编制

作业预算编制的起点同其他预算相同，以战略目标为依据。首先制定企业战略目标和业绩目标。根据顾客需求、市场和竞争状况以及企业所处竞争地位的分析，确定战略目标，并将这些目标转化为作业层次的目标。

作业预算的编制需要有相应的作业成本管理基础。有划分明确的作业中心和作业类别，和各作业中心建立的作业成本库、建立的成本动因，有搜集的成本动因的相关成本数据，和确定的每个费用科目的成本动因及作业成本分配率。

作业预算编制的程序包括确定作业需求量，确定资源费用需求量，平衡资源费用需求量与供给量，审核最终预算。

1、确定作业需求量

在确定作业需求量时需要根据不同作业确定作业类别。企业应根据预测期销售量和销售收入预测各相关作业中心的产出量（或服务量），进而按照作业与产出量（或服务量）之间的关系，分别按产量级作业、批别级作业、品种级作业、客户级作业、设施级作业等计算各类作业的需求量。

可划分为如下五个作业类别：

如某企业按生产的产品类别划分作业中心。2020年经营计划生产A产品20万件，根据生产A产品的作业动因分解为如下作业，根据生产20万件A产品确定各项作业的需求量如下：

各作业类别的需求量根据各作业数量*该类作业消耗率得出。作业消耗率是指单位产品或服务、批次、品种类别、客户、设施等消耗的作业数量。

2、确定资源费用需求量

实施作业预算，需要识别生产成本项目并划分作业中心，根据各作业消耗资源的动因计算资源消耗分配率，根据作业需求量和分配率计算得出各作业的资源需求量。

企业一般以作业中心为对象，按照作业类别编制资源费用预算。

有关计算公式如下：

资源费用预算＝Σ各类资源需求量×该资源费用预算价格

资源费用的预算价格一般来源于企业建立的资源费用价格库。企业应收集、积累多个历史期间的资源费用成本价、行业标杆价、预期市场价等，建立企业的资源价格库。

3、平衡资源费用需求量与供给量

企业应检查资源费用需求量与供给量是否平衡，如果没有达到基本平衡，需要通过增加或减少资源费用供给量或降低资源消耗率等方式，使两者的差额处于可接受的区间内。

资源费用供给量，是指企业目前经营期间所拥有并能投入作业的资源费用数量。当各产品中心预算结果出来后，要根据预算结果和可利用的资源进行比较，找到在人工、原料、设备、资金等方面的不足，以调整产品需求量、对作业、作业流程、资源供给等进行改进达到降低资源消耗等，实现经营平衡，达到预期目的。

4、审核最终预算

企业应成立预算评审小组，小组成员应包括预算管理部门、运营与生产管理部门、作业及流程管理部门、技术定级管理部门等。

评审的内容主要包括业绩要求、作业效率要求、资源效益要求等方面。评审小组对作业预算评审过后，上报预算管理决策机构进行预算审批。

二、作业预算的控制

作业预算一般按作业中心和作业进度进行控制。预算的执行过程同时也是一个不断分析、调整的过程。企业通过对预算成本指标的异动发现，进而追查成本变动的原因，关注其变化趋势，分析实际与预算存在差距的原因。预算过程控制精细化到作业管理层次，控制的重点放在作业活动驱动的资源上。

预算控制用于监控作业预算的执行情况，包括事前和事中控制。事前控制包括在作业预算编制过程中设定经营目标、业绩计量标准以及业绩评价与考核标准，事前控制可以有效进行资源合理配置与有效利用。

事中控制是对预算实际执行情况的管理，通过将各作业中心甚至是单项作业的预算实际执行结果与预算额进行比较，可以对各作业中心的成本控制情况进行全面分析、评价，进一步明确成本差异形成的原因和责任，有助于管理部门对成本实施有效的控制和调节，并按预算执行结果的好坏进行奖惩，以保证企业预算目标的实现。

三、作业预算的分析

作业预算的分析可以从整体与具体业务两个维度进行。从总体实施上，反思预算目标和战略规划的支持度，以及对作业价值链的分析。与作业管理中的价值链分析相同，价值链分析是指通过分析作业链上的作业对最终产品价值的形成是否必要，消除不必要的作业，以优化企业的作业链。作业链的分析除了生产环节，还应包括对材料供应和产品销售环节的分析。也就是把供应商和销售商的作业链联系起来分析。

在具体业务维度，对资源动因和作业动因进行分析。资源动因的分析，提示作业消耗资源的必要性和合理性，发现减少资源浪费、降低资源消耗成本的机会，提高资源利用效率。作业动因的分析，提示作业的有效性和增值性，减少无效作业和不增值作业，不断地进行作业改进和流程优化，提高作业产出效果。

作业预算成功的前提是对作业的准确划分和资源消耗动因、成本消耗动因的准确把握和衔接。所以，准备实施作业预算的企业需要按照作业管理的要求重新审视企业的业务活动，按照作业动因合理确定作业中心，分析各作业流程等，对企业的组织形式、信息系统、人员素质、管理水平等都有较高的要求。

作业预算基于作业需求量进行资源配置，避免了资源配置的盲目性，通过总体作业优化实现最低的资源费用耗费，可以创造最大的产出成果。促进员工对业务和预算的支持，有利于预算的执行。

但作业预算建立的过程非常复杂，需要详细地估算生产和销售对作业和资源的需求量，且测定作业消耗率和资源消耗率，及数据收集的成本也较高。

作者：李冬玉，20年资深财税实战者，注册会计师、高级会计师，擅长企业财务体系的搭建，业财融合和管理会计，预算管理，成本管理及财务分析。公众号：玉盘数豆