延续西部大开发企业所得税政策的实务执行

延续西部大开发企业所得税政策的实务执行

财政部 税务总局 国家发展改革委公告2020年第23号，将西部大开发企业所得税优惠政策再延续10年。虽是一项老政策，但仍有一些实务执行问题值得关注。

一、总分机构区内、区外问题

国家税务总局公告2012年第12号第六条规定，在优惠地区内外分别设有机构的企业享受西部大开发优惠税率问题：（一）总机构设在西部大开发税收优惠地区的企业,仅就设在优惠地区的总机构和分支机构（不含优惠地区外设立的二级分支机构在优惠地区内设立的三级以下分支机构）的所得确定适用15%优惠税率。在确定该企业是否符合优惠条件时，以该企业设在优惠地区的总机构和分支机构的主营业务是否符合《西部地区鼓励类产业目录》及其主营业务收入占其收入总额的比重加以确定，不考虑该企业设在优惠地区以外分支机构的因素。（二）总机构设在西部大开发税收优惠地区外的企业，其在优惠地区内设立的分支机构（不含仅在优惠地区内设立的三级以下分支机构），仅就该分支机构所得确定适用15％优惠税率。在确定该分支机构是否符合优惠条件时，仅以该分支机构的主营业务是否符合《西部地区鼓励类产业目录》及其主营业务收入占其收入总额的比重加以确定。

综上可知：

1、总机构、二级分支机构均在区内的，全部计算确定适用；

2、总机构区内、二级分支机构区外的，总机构单独确定适用；

3、总机构区外、二级分支机构区内的，二级分支机构单独确定适用；

4、二级分支机构区外、三级分支机构区内的，均不确定适用；

5、仅三级分支机构区内的，不确定适用。

以上并未明确二级分支机构区内、三级分支机构区外的，是否按二级分支机构区内的确定适用？

法无禁止即可为，区内二级机构应可包含区外三级分支机构适用减按15%的优惠税率，但确实存在避税漏洞问题。

值得注意的是，税务总局公告2012年第12号是根据财税[2011]58号制定的，58号已被本公告2020年第23号废止。那么，总局公告2012年第12号是否继续有效，期待总局进一步明确。

但是，西部大开发企业所得税政策精神，除鼓励类产业项目主营收入占比由70%降为60%外，前后政策基本一致。因此，可借鉴前期规定来分析实务执行问题。

二、年度中间修订《西部地区鼓励类产业目录》的汇算清缴处理

国家税务总局公告2015年第14号规定，对设在西部地区以《西部地区鼓励类产业目录》中新增鼓励类产业项目为主营业务，且其当年度主营业务收入占企业收入总额70%以上的企业，自2014年10月1日起，可减按15%税率缴纳企业所得税；已按照国家税务总局公告2012年第12号第三条规定享受企业所得税优惠政策的企业，其主营业务如不再属于《西部地区鼓励类产业目录》中国家鼓励类产业项目的，自2014年10月1日起，停止执行减按15%税率缴纳企业所得税。

综上可知：

1、在年度中间修订了产业目录，如其主营业务项目不符合的，自实施之日起不得享受优惠，实施之日前的仍享受优惠。

2、新增鼓励类产业项目为主营业务，且其当年度主营业务收入占收入总额60%以上的，自实施之日起，可减按15%税率缴纳企业所得税。

例：假设2021年10月1日公布新目录，企业首次符合了优惠条件的，10月1日起可享受15%优惠税率，1-9月份的仍按原税率25%预缴。

1.年度中间享受优惠的是否需确认主营收入占比达到比例？

国家税务总局公告2012年第12号规定，企业主营业务属于《西部地区鼓励类产业目录》范围的，经主管税务机关确认，可按照15％税率预缴企业所得税。年度汇算清缴时，其当年度主营业务收入占企业总收入的比例达不到规定标准的，应按税法规定的税率计算申报并进行汇算清缴。

因此，只要主营业务属于目录范围内的即可按15%预缴，不需确认主营收入占比。

2.汇算清缴应纳税额如何适用税率？

参照已废止的国家税务总局公告2015年第61号的规定，10月1日之前的利润或应纳税所得额，适用25%的税率征收企业所得税；10月1日之后的利润或应纳税所得额适用减按15%的税率征收企业所得税。

3.汇算清缴涉及的纳税调整数额是否分段计算？

参照已废止的国家税务总局公告2015年第61号破年的计算方法，10月1日至12月31日利润额或应纳税所得额=全年累计实际利润或应纳税所得额×（2015年10月1日之后经营月份数÷2015年度经营月份数）。

汇缴涉及的纳税调整，只作全年应纳税所得额的调整，计算全年实际的应纳税税所得额，再按经营月份进行分摊应纳税所得额，分别适用税率计算应纳所得税额。

即：汇算全年所得额、按月份分摊所得额、分别适用税率计算所得税。

但是，以上只是参照理解，期待税务总局的进一步明确。

三、叠加享受减半优惠的适用税率

国家税务总局公告2012年第12号第五条规定，根据财税[2009]69号第一条及第二条的规定，企业既符合西部大开发15%优惠税率条件，又符合《企业所得税法》及其实施条例和国务院规定的各项税收优惠条件的，可以同时享受。在涉及定期减免税的减半期内，可以按照企业适用税率计算的应纳税额减半征税。

综上：符合西部大开发优惠，叠加享受减半的，可按15%减半征税。这是特别规定，其他类似叠加享受的，如高新企业，不得按15%减半征税。

以上已阐述，12号公告是基于被废止的58号作出的，该特别规定是否延续执行，仍应由税务总局作以明确或者对12号公告予以修订。

四、适用税收征管法的处罚问题

税收征收管理法第六十三条规定， 纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

对于确认属于国家鼓励类产业目录项目的判定权，属于发展改革部门，由税务机关在后续管理中提请。

如果判定不符合的，只应补税加收滞纳金，难以适用纳税人编造虚假计税依据等处罚条款。

如果判定不符合的，且经税务机关通知申报而拒不据实按适用税率申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。

作者：罗秋生，资深财税实战者，财税疑难交流，自由裁量探讨，税筹空间剥析，微信公众号：税白天下