特定交易的会计处理1--建造合同
由于同一合同下的合同资产和合同负债应当以净额列示，企业也可以设置“合同结算”科目（或其他类似科目）”。
在“合同结算”下需设置“收入结转”和 “价款结算”两个二级科目。其中， “合同结算—收入结转”反映的是按履约进度结转的收入金额， “合同结算—价款结算”反映的是企业与客户结算的金额。
账务处理：
1.发生合同成本 | 借：合同履约成本 贷：原材料、应付职工薪酬等 |
2.确认收入，结转成本 | 借：合同结算——收入结转（收款的权力） 贷：主营业务收入 借：主营业务成本 贷：合同履约成本 |
3.结算工程款 | 借：应收账款 贷：合同结算——价款结算（转让商品的义务） |
4.收到工程款 | 借：银行存款 贷：应收账款 |
【例题7】甲建筑公司与其客户签订一项总金额为580万元的固定造价合同，该合同不可撤销。甲公司负责工程的施工及全面管理，客户按照第三方工程监理公司确认的工程完工量，每年与甲公司结算一次 ；该工程已于2×18年2月开工，预计2×21年6月完工；预计可能发生的工程总成本为550万元。到2×19年底，由于材料价格上涨等因素，甲公司将预计工程总成本调整为600万元。2×20年末根据工程最新情况将预计工程总成本调整为610万元。
假定该建造工程整体构成单项履约义务，并属于在某一时段内履行的履约义务，该公司采用成本法确定履约进度，不考虑其他相关因素。该合同的其他有关资料如下表所示。
单位：万元
2×18年末 | 2×19年末 | 2×20年末 | 2×21年末 | 2×22年末 | |
累计发生成本 | 154 | 300 | 488 | 610 | — |
预计尚需发生成本 | 396 | 300 | 122 | — | — |
结算合同价款 | 174 | 196 | 180 | 30 | — |
实际收款 | 170 | 190 | 190 | — | 30 |
按照合同约定，工程质保金30万元需等到乙公司于2×22年底质保期结束且未发生重大质量问题方能收款。上述价款均为不含税价款，不考虑相关税费的影响。
甲公司的账务处理为：
2×18年账务处理如下：
（1） 实际发生合同成本。
借：合同履约成本 154
贷：原材料、应付职工薪酬等 154
（2） 确认计量当年的收入并结转成本。
履约进度＝154÷（154＋396）＝28%
合同收入＝580×28%＝162.4（万元 ）
借：合同结算 ——收入结转 162.4
贷：主营业务收入 162.4
借：主营业务成本 154
贷：合同履约成本 154
（3） 结算合同价款。
借：应收账款 174
贷：合同结算 ——价款结算 174
（4） 实际收到合同价款。
借：银行存款 170
贷：应收账款 170
2×18年12月31日， “合同结算 ”科目的余额为贷方11.6万元 （174－162.4），表明甲公司已经与客户结算但尚未履行履约义务的金额为11.6万元，由于甲公司预计该部分履约义务将在2×19年内完成，因此，应在资产负债表中作为合同负债列示。
2×19年的账务处理如下：
（1） 实际发生合同成本。
借：合同履约成本 146（300－154）
贷：原材料、应付职工薪酬等 146
（2） 确认计量当年的收入并结转成本，同时，确认合同预计损失。
履约进度＝300÷（300＋300）＝50%
合同收入＝580×50%－162.4＝127.6（万元 ）
借：合同结算 ——收入结转 127.6
贷：主营业务收入 127.6
借：主营业务成本 146
贷：合同履约成本 146
借：主营业务成本 10
贷：预计负债 10
合同预计损失＝（300＋300－580）×（1－50%）＝10（万元 ）
在2×19年底，由于该合同预计总成本（600万元 ）大于合同总收入（580万元），预计发生损失总额为20万元，由于其中20万元 ×50%＝10（万元）已经反映在损益中，因此应将剩余的、为完成工程将发生的预计损失10万元确认为当期损失。根据《企业会计准则第13号 ——或有事项》的相关规定，待执行合同变成亏损合同的，该亏损合同产生的义务满足相关条件的，则应当对亏损合同确认预计负债。因此，为完成工程将发生的预计损失10万元应当确认为预计负债。
（3） 结算合同价款。
借：应收账款 196
贷：合同结算 ——价款结算 196
（4） 实际收到合同价款。
借：银行存款 190
贷：应收账款 190
2×19年12月31日，“合同结算 ”科目的余额为贷方80万元 （11.6＋196－127.6），表明甲公司已经与客户结算但尚未履行履约义务的金额为80万元，由于甲公司预计该部分履约义务将在2×20年内完成，因此，应在资产负债表中作为合同负债列示。
2×20年的账务处理如下：
（1） 实际发生的合同成本。
借：合同履约成本 188（488－300）
贷：原材料、应付职工薪酬等 188
（2） 确认计量当年的合同收入并结转成本，同时调整合同预计损失。
履约进度＝488÷（488＋122）＝80%
合同收入＝580×80%－162.4－127.6＝174（万元 ）
合同预计损失＝（488＋122－580）×（1－80%）－10＝－4（万元 ）
借：合同结算 ——收入结转 174
贷：主营业务收入 174
借：主营业务成本 188
贷：合同履约成本 188
借：预计负债 4
贷：主营业务成本 4
在2×20年底，由于该合同预计总成本（610万元 ）大于合同总收入（580万元 ），预计发生损失总额为30万元，由于其中30万元×80%＝24（万元）已经反映在损益中，因此预计负债的余额为30万元－24万元＝6（万元），反映剩余的、为完成工程将发生的预计损失，因此，本期应转回合同预计损失4万元。
（3） 结算合同价款。
借：应收账款 180
贷：合同结算 ——价款结算 180
（4） 实际收到合同价款。
借：银行存款 190
贷：应收账款 190
2×20年12月31日，“合同结算 ”科目的余额为贷方86万元 （80＋180－174），表明甲公司已经与客户结算但尚未履行履约义务的金额为86万元，由于该部分履约义务将在2×21年6月底前完成，因此，应在资产负债表中作为合同负债列示。
2×21年1－6月的账务处理如下：
（1）实际发生合同成本
借：合同履约成本 122（ 610－488）
贷：原材料、应付职工薪酬等 122
（2）确认计量当期的合同收入并结转成本及已计提的合同损失。
2×21年1——6月确认的合同收入＝合同总金额－截至目前累计已确认的收入＝580－162.4－127.6－174＝116（万元 ）。
借：合同结算 ——收入结转 116
贷：主营业务收入 116
借：主营业务成本 122
贷：合同履约成本 122
借：预计负债 6
贷：主营业务成本 6
2×21年6月30日，“合同结算 ”科目的余额为借方30万元 （86－116），是工程质保金，需等到客户于2×22年底保质期结束且未发生重大质量问题后方能收款，应当资产负债表中作为合同资产列示。
5.2×22年的账务处理：
（1） 保质期结束且未发生重大质量问题。
借：应收账款 30
贷：合同结算 30
（2） 实际收到合同价款。
借：银行存款 30
贷：应收账款 30
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