企业发生免税项目,加计抵减应如何核算应纳税额

问：我公司主要从事境内外咨询服务，属增值税一般纳税人，适用出口跨境应税服务免税政策。2019年4月，发生境内咨询服务收入200万元，境外咨询服务免税收入300万元（完全在境外消费），并按规定办理了“跨境应税行为免税备案”，当期勾选进项税10万元并进行了抵扣，但进项税额在内外销之间无法划分，应税服务征税率为6%，在2018年4月至2019年3月的四项服务销售额比重超过50%，符合2019年适用“加计抵减”政策。请问：“加计抵减”税款及应纳税额如何计算？

王文清：

根据《财政部税务总局海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号）规定，自2019年4月1日至2021年12月31日，允许生产、生活服务业一般纳税人按照当期可抵扣的进项税额加计10%，用于抵减应纳税额。其计算公式为当期计提加计抵减额=当期可抵扣进项税额×10%。如果纳税人发生不得抵扣进项税额的项目，不得计提“加计抵减额”，需要在其予以抵扣的进项税额中剔除。对于有外销免税业务的纳税人，由于出口免税业务对应的进项税额应做转出，不参与当期应纳税额的计算。因此，对于出口免税对应的进项税额都不得计提加计抵减额，需要准确核算“不得计提加计抵减额的进项税额”，从“当期可抵扣进项税额”中剔除，以确保当期计提加计抵减额基数的准确性。如果外销和内销的进项税额能准确划分核算的，则出口直接对应的进项税额不得计提加计抵减额；如果外销和内销的进项税额无法划分，应按以下公式划分，不得计提加计抵减额的进项税额＝当期无法划分的全部进项税额×当期出口货物劳务和发生跨境应税行为的销售额÷当期全部销售额。你公司的条件符合“加计抵减”政策，由于有出口免税业务，因此应当按以下步骤计算：

第一步：确认“当期可抵扣进项税额”。按照《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）规定,需计算“免税项目不得抵扣的进项税额”，在计算应纳税额时作进项税转出。当期免税项目不得抵扣的进项税额＝当期无法划分的全部进项税额×当期出口货物劳务和发生跨境应税行为的销售额÷当期全部销售额=10×300÷（300+200）=6（万元）。该6万元需从进项税额中转出，故当期可抵扣进项税额=当期进项税额（勾选确认）-当期免税项目不得抵扣的进项税额＝10－6＝4（万元）。

第二步：计提“当期加计抵减额”。当期可抵扣进项税额为4万元（已剔除外销免税业务分摊的进项税额），故计提当期加计抵减额=当期可抵扣进项税额×10%=4×10%=0.4（万元）。

第三步：核算实际应纳税额。抵减前当期应纳税额=销项税额-当期可抵扣进项税额=200×6%-4＝8（万元）。当期实际缴纳增值税额=抵减前当期应纳税额-当期可抵减加计抵减额＝8-0.4=7.6(万元)。

第四步：根据《财政部关于印发<增值税会计处理规定>的通知》（财会[2016]22号）的相关规定，该业务会计处理为：

当期免税项目不得抵扣的进项税额转出时，

借：主营业务成本   6   

　　贷：应交税费——应交增值税（进项税额转出）  6

实际缴纳增值税时，

借：应交税费——未交增值税  8  

　　贷：其他收益   0.4

　　　　银行存款    7.6