研发项目形成的无形资产，二次“研发”，税前加计扣除要当心！

“我们确实是用于研发而发生的费用，为什么税务局不让税前加计扣除呢？”——有这种想法的企业恐怕不少，以为二次研发就是立个项目运用一下以前的技术就算研究开发活动。然而，二次研发的"研究开发活动"远没有那么简单。下面一个案例就是个典型。

某企业是一家韩资汽车部件生产企业，从事汽车电子控制系统、汽车电子防盗设备系统及模具的设计、生产和销售。该公司将其母公司的专利技术运用于新产品，每推出一款新车型，在形成产品之前都单独做一定的研发和测试。为配合研发活动，该企业每年都在1月进行新产品的立项研发，第一季度都以研发活动为主。测试期一般为两个月，单品合格率达99%才能达标，测试合格的产品全部对外销售。

核查人员认为企业很可能把研发和生产混同，遂要求企业就研发项目出具地市级（含）以上政府科技部门出具的《研究开发项目鉴定意见书》。该企业无法提供，仅能提供由教育部科技查新工作站和北京化工大学科技查新站出具的《科技查新报告》。税务机关认为，企业的研发活动只是对专利技术的直接应用。在税务人员耐心的讲解、辅导和沟通，企业最终就其申请加计扣除的研发项目均属于对科研成果的直接应用，不适用研发费用加计扣除政策。

这个案例聚焦点是：什么样的二次“研发”才是真正的研究开发活动。

研究开发活动

研究开发活动是指企业为获得科学与技术新知识，创造性运用科学技术新知识，或实质性改进技术、产品（服务）、工艺而持续进行的具有明确目标的系统性活动。研究开发活动有个非常大气的英文名字“Research and Experimental Development”（缩写为“R&D”或者“RD”），这个过程包含了对产品原型实质性改造到工装等小试、中试的过程。对于R&D的研究具体得从科技活动说起。

对于科技活动的分类，我国科技统计将统计范围内的科技活动分研究与试验发展（R&D）、R&D成果应用和科技服务等三类。

研究开发活动的最显著特征是创造性，体现新知识的产生、积累和应用，常常会导致新的发现发明或新产品（技术）等，其他科技活动都是围绕研究开发活动发生的。研究开发活动是科技活动的核心组成部分。

R&D成果应用是指为使试验发展阶段产生的新产品、材料和装置，建立的新工艺系统和服务，以及作实质性改进后的上述各项能够投入生产或在实际中运用，解决所存在的技术问题而进行的系统活动。

科技服务的具体活动内容包括：科技成果的示范推广工作；信息和文献服务；技术咨询工作；自然、生物现象的日常观测、监测、资源的考察和勘探；有关社会、人文、经济现象的通用资料的收集、分析与整理；科学普及；为社会和公众提供的测试、标准化、计量、质量控制和专利服务等。

二次研发实质是R&D活动和R&D成果应用的界限

科技活动当中的科技服务最容易区别，难点在于R&D活动和R&D成果应用的区分。学术界把经营活动的目的性作为区分R&D活动和R&D成果应用的差别。在工业领域，R&D活动和R&D成果应用的边界就是：研究开发是技术上的创新。对产品原型做技术上试制性的改进或对现有产品性能进行重大改进的设计、制造和试验就是研究开发活动。如对专利、技术诀窍等进行复制、直接应用而形成新产品的不是研究开发活动，而是R&D成果应用；采用国内已有技术及对产品进行没有实质性改进或者是仅做一些小的调整或修改，属于仿造或模仿，这种情况是R&D成果应用，这样制造出的样品只能算复制品。中间试验情况比较特殊，新产品、新工艺等在直接用于生产前需要进行中间试验解决一系列的技术问题情况，需要具体情况具体分析。如果，中间试验直接目的是从技术上改进产品、工艺或生产过程为目的的试验就是R&D；如果只是为产品定型设计获取需要的技术参数和资料，那就不是R&D，而是R&D成果应用。

试生产、质量控制与检查，细究起来，既不属于R&D，也不属于R&D成果应用。试生产是对产品原型进行必要改进、修改符合要求后，在正式投入生产前的试验性生产；这阶段有关产品、工艺、流程等设计工作已经基本完成，在试生产过程当中并不对产品或生产过程做进一步改进。质量控制与检查测试是生产过程当中的质量控制计材料、设备等常规检验、检测，自然不属于R&D或者是R&D成果应用。

以下活动不是R&D活动R&D成果应用等活动不具有创造性特性，决定了该类活动税前不能加计扣除。关于这一点，我们在相关涉税规定上可看出一些端倪。《财政部、国家税务总局、科技部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119号）第一
（二）明确规定下列活动不适用税前加计扣除政策：

1. 企业产品（服务）的常规性升级。

   
   

2.对某项科研成果的直接应用，如直接采用公开的新工艺、材料、装置、产品、服务或知识等。
3.企业在商品化后为顾客提供的技术支持活动。
4.对现存产品、服务、技术、材料或工艺流程进行的重复或简单改变。
5.市场调查研究、效率调查或管理研究。
6.作为工业（服务）流程环节或常规的质量控制、测试分析、维修维护。
7.社会科学、艺术或人文学方面的研究。

结束语

值得一提的是，在对科技成果所进行的后续试验、开发、应用、推广直至形成新产品、新工艺、新材料，发展新产业等活动，高新技术企业认定管理工作指引对这块成果应用的描述最为恰当——成果转化。对应到二次“研发”，如果项目仅仅是应用已有的技术知识进行适用于生产的设计、试制的，那是R&D成果应用（成果转化），而不是R&D活动。如此，研发项目形成的无形资产，二次“研发”，就一定是研究开发活动吗，还能不能随随便便加计扣除？

说这话也不是说二次研发不存在，恰恰相反，二次研发情况非常多。比如，像某兴一类依靠技术获取竞争空间的公司往往会利用专利集群保护企业知识产权，这种模式很大程度就是依靠技术与技术之间的关联性，通过二次研发，能够尽可能全方位覆盖、保护企业的产品。

无独有偶，立项技术在申请工业产品之一的专利权，对授予发明专利、实用新型有新颖性、创造性、实用性等“三性”要求。授予专利权条件与研究开发活动的定义（创造性运用新知识或实质性改进技术等具有明确目标的系统性活动）竟然不谋而合——这难道真是巧合吗？

作者：郭琪燕，专注于高新技术企业税务解析和经验分享。微信公众号：雁言税语