研发支出纳税调整

文/左岸金戈

一：会计和税法处理规定

会计规定：　按照按照《企业会计准则第6号——无形资产》的规定，企业内部研发项目研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益；开发阶段的支出，同时符合规定条件的，才能确认为无形资产。《企业会计准则讲解2010》规定，企业无法对研究阶段和开发阶段进行准确划分的研发项目，应将发生的研发支出全部费用化处理，计入当期损益。

个人文章：关于研发支出会计处理，可见笔者之前文章。《研究阶段与开发阶段会计核算精细化管理》、《研发支出会计核算及加计扣除管理》、《研发支出会计核算常见不规范点及规范思路》

税法规定：

1：财政部、国家税务总局、科学技术部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知（财税[2015]119号）

2：财政部税务总局科技部关于提高研究开发费用税前加计扣除比例的通知（财税〔2018〕99号 ）　一、企业开展研发活动中实际发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按规定据实扣除的基础上，在2018年1月1日至2020年12月31日期间，再按照实际发生额的75%在税前加计扣除；形成无形资产的，在上述期间按照无形资产成本的175%在税前摊销。

个人文章：关于研发支出加计扣除，可以笔者之前文章。《财税（2015）119号研发费用加计扣除》、《研发费用加计扣除的12个误区》

二：案例解析

2018年1月，企业进行A、B、C三个研发项目。A项目本年处于研究阶段，会计上发生研发支出12万（符合加计扣除的税法金额为8万）；B项目本年度处于开发阶段，符合资本化条件。且本年度最终完成达到预定可使用状态。本年会计上发生金额为160万（符合加计扣除的税法金额为100万），且B项目在17年符合资本化金额20万（全部符合税法条件），18年转入无形资产金额为120万（非专利技术），7月投入使用并进行摊销；C项目本年度处于开发阶段，符合资本化条件。本年度还未转为无形资产成果。会计上发生费用30万。（税法上符合金额30万）

发生研发支出明细：（一）人员人工费用：40万，（二）直接投入费用：25.18万，（三）折旧费用15万，（四）无形资产摊销：8万，（五）新产品设计费等：10万。（六）其他相关费用：13万，但是根据以上（一）到（五）合计金额为：98.18，其他相关费用税前研发可以加计金额为98.18*10%=9.82万。所以填列所得税汇算表中，可享受加计扣除金额为98.18+9.82=108万。注意填列所得税汇算表格研发加计扣除口径是税法口径，不是照搬会计上的金额填列表格。

说明：研发支出会计核算上，因实务中企业以部门进行归集研发费用，所以只要是研发部门相关费用，都归入研发支出。而税法上根据财税[2015]119号，可以加计扣除为：1.人员人工费用。2.直接投入费用。3.折旧费用。4.无形资产摊销。5.新产品设计费、新工艺规程制定费、新药研制的临床试验费、勘探开发技术的现场试验费。6.其他相关费用。7.财政部和国家税务总局规定的其他费用。

会计处理：

A项目

借：研发支出-费用化-相关费用 12

贷：原材料/应付职工薪酬/银行存款/累计折旧等 12

结转

借：管理费用-研发支出 12

贷：研发支出-费用化-相关费用 12

税法上符合研发加计扣除的基础为10万元，在此基础上计算加计扣除数据。

B项目

借：研发支出-资本化-相关费用 120

贷：原材料/应付职工薪酬/银行存款/累计折旧等 120

结转：（18年100万+17年20万）

借：无形资产   120

贷：研发支出-资本化-相关费用 120

2018年7月开始计提摊销，按照10年摊销，180/10/12=1.5

借：管理费用 1.5

贷：累计摊销 1.5

2018年共摊销金额9万。（1.5*6=9），税法上无形资产计税基础为100+20=120，摊销120/10/12=1,2018年7-12摊销金额为6万。

C项目

借：研发支出-资本化-相关费用 30

贷：原材料/应付职工薪酬/银行存款/累计折旧等 30

年末本年未形成无形资产30万，计入资产负债表开发支出项目，本期还未达到研发加计扣除优惠条件。

三：纳税调整

1：2018年7月开始计提摊销，按照10年摊销，会计上摊销金额:140/10/2=7。税法上摊销10年，摊销金额120/10/2=6。会计摊销和税法存在差异，纳税调增1万。

2：未形成无形资产计入当期损益的金额为12万会计上，实际税法上认可8万，按照实际发生额的75%在税前加计扣除，加计扣除6万（8*75%）。

3：形成无形资产的，按照无形资产成本的175%在税前摊销。2018年摊销金额为6万，允许加计扣除金额为4.5万。（6*75%）。

合计加计扣除10.5万（6+4.5）

四：报表填列

1:会计与税法折旧调整

2：研发支出加计扣除

加计扣除优惠明细