正文

一、理论

有好多小朋友叫我讲讲成本倒轧表，我说，这很简单呀。他们说，很难，扎了很久都没扎出来。好吧，我就出一期，谁叫我是审计小哥呢？

之前我写过一点点关于成本倒轧表的理论，估计大家看理论还是不明白，咱这次就结合案例来讲。

在讲案例之前，理论还是要讲的。

成本倒轧表的公式如下

主营业务成本=期初材料-期末材料+期初在成品-期末在产品+期初产成品-期末产成品+本期采购材料+本期投入人工、制造费用

推导过程如下，

因为

期初+借方-贷方=期末

所以

期初材料+本期采购材料-本期领用材料=期末材料

期初在成品+本期领用材料、人工、制造费用-本期产成品=期末在成品

期初产成品+本期产成品-本期销售的产成品=期末产成品

等号两边相加，本期领用材料一正一负，抵消掉了，得下面的式子。

期初材料+期初在成品+期初产成品+本期采购材料+人工、制造费用-本期销售的产成品=期末材料+期末在成品+期末产成品

本期销售的产成品，就是主营业务成本。所以，移项就得

主营业务成本=期初材料-期末材料+期初在成品-期末在产品+期初产成品-期末产成品+本期采购材料+本期投入人工、制造费用

简单地说，主营业务成本就是等于，各个存货科目的期初减期末，再加上本期投入的材料、人工、制造费用。

如果还不理解，大家可以把整个生产过程想象成一条流水线，第一个岗位投入原材料，第二个岗位是在产品，第三个岗位是半成品…从最后一个岗位出去之后，就卖掉了，变成了成本。

假如这家工厂刚刚开业，所有科目的期初为0，本期投入材料、人工、制造费用，截止期末，还没有完工产品，都只是在产品，那么期末的在产品就会等于材料+人工+制造费用，用我们刚才那个公式一算，两个相等的数一减就等于0。事实上都没完工，哪儿来的成本？成本也就是0。

再假如，完工了100万的产品，卖了。那么期末的在产品就会比投入的材料、人工、制造费用合计数少100万，按照公式一算，成本就是100万，也能和主营业务成本对上。

也就是说，只要投入的料、工、费在这条生产线上，无论它是在产品、半成品、还是产成品，这个公式都成立，成本都可以这么倒轧。

虽然是这样，但这个公式还有点问题，因为它是假设所有的产品都是通过原材料为起点，但是有些企业是直接购买库存商品，或者购买半成品，还有的是委托加工，还要支付加工费。凡是公司支付的“代价”，都要统计进来。

我们可以对这个公式进行改进一下：

主营业务成本=期初材料-期末材料+期初在成品-期末在产品+期初产成品-期末产成品+本期采购材料+本期投入人工、制造费用+ 本期外购的库存商品、外购的半成品、支付的委托加工费。

公式中的一大堆“期初减期末”表示的是本期消耗的，后半部分“本期采购材料+本期投入人工、制造费用 + 本期外购的库存商品、外购的半成品、支付的委托加工费”表示本期“流入”的。如无意外，只要把所有的“投入”都统计进来，经过这个公式一算，倒轧出来的成本就跟主营业务成本对上了。

那么，意外是什么呢？

意外一：“流入”重复了。

成本倒轧的核心就在于，所有的“流入”都要统计进来，但是不能统计重复。“流入”主要包括三部分，即“料、工、费”，也就是材料、人工和制造费用。人工和制造费用容易统计，在“生产成本”的二级科目可以找出来；材料的话，就用原材料的借方发生额。一般情况下，把料、工、费统计进来，“流入”就完整了，但有些企业比较特殊，它们的库存商品有些是自己生产的，也就是从“料工费”中生成的，有些是外购的，如果有直接从外面采购的商品，还要把外购的商品加进来，如果有直接从外面采购的半成品，也要统计进来。总之，所有的“流入”都要统计进来。

但是，不能统计重复。比如，我们在统计“料”的时候，用的是原材料的借方发生额。生产领料时，生产成本的借方会有原材料，有人工，也有制造费用，只能把生产成本中的人工和制造费用加进来，不能再统计原材料，因为在原材料的借方已经加了一次，生产成本中又加一次的话，就重复了。实务中，经常出现差异的就是，企业把领用的原材料放到“制造费用”，我们在原材料的借方统计了一次，又在“制造费用”统计一次，就重复了。出现这种情况的原因，就是企业做账错误，把直接材料放到了“制造费用”，导致统计重复。

意外二：“流出”并非主营业务成本

有些存货的“流出”并非流到主营业务成本，而是流到在建工程、固定资产、管理费用等等。这些情况，都是需要剔除的。

倒轧出来的主营业务成本如果跟账上的成本有差异，不是“流入”没统计完整，就是“流出”到别的地方去了。把这些差异找出来，看看差异是合理的，还是企业做账错了。如果是企业做账错了，我们就帮他们调整过来。这就是成本倒轧表的意义：要么证明企业的帐没问题，要么证明他们有问题，然后调整。

接下来，我们看案例

二、案例

（一）简单填数

上图是科目余额表，主营业务成本6000多万，只涉及原材料和库存商品，比较简单，本来想弄个复杂点的案例的，奈何没搞到素材，后面有同学提供素材之后，再更新几个案例。

这个案例，导序时账的时候没有把生产成本生产成本、制造费用的二级科目给显示出来，所以只能通过对方科目去弄了。

用高级筛选把生产成本借方的对方科目筛选出来，然后汇总，如下图

由上图可以发现，生产成本的来源有三部分，原材料、职工薪酬和制造费用，那么，“料、工”的合计金额就是7,585,448.01。然后初步填写倒轧表。

下面讲一下数据来源：

1、原材料、库存商品的“期初减期末”合计数。

2、由于这家企业的生产成本下面没有设置二级科目，所以只能通过对方科目去找“人工”和“制造费用”，就是上一步计算出来的7,585,448.01。如果企业的生产成本有二级科目，就直接到它的二级科目中找。

3、原材料就的借方发生额。

轧出来的数，比主营业务成本大了493万，这个差额还是比较大的，要找原因。

倒轧出来的数大，就说明我们统计“流入”的时候多记了，或者有些“流出”不是流到主营业务成本。接下来就找差异原因。

（二）找差异原因

找原因：把主营业务成本借方、原材料借贷方、库存商品借贷方、生产成本借贷方、制造费用借贷方的对方科目，全部用高级筛选搞出来，看看“流入”和“流出”是否有毛病。

找对方科目的方法，要用到高级筛选，上一篇文章讲成本费用与薪酬、折旧勾稽就是用高级筛选。高级筛选能找出所有科目的对方科目。

比如找主营业务成本借方的对方科目，就在序时账中把主营业务的借方发生额筛选出来（贷方选空值即可把借方筛选出来），然后把“月”和“凭证号”复制到一张新的工作表（因为只有一个月，所以把月给省了，只要凭证号），然后用高级筛选把对方科目筛选出来，最后用sumif函数进行汇总，结果如下（不懂操作的，请看视频）

1、营业成本借方的对方科目

营业成本有59万是进项转出造成的，因为它不是来源于“料工费”，所以我们统计“料工费”的时候没统计到它，要加回来，之后差额为552万，如下图。

2、制造费用借方的对方科目

制造费用借方的对方科目没有原材料，那制造费用的来源没毛病。如果制造费用有来源于原材料的，那就有毛病了，因为我们统计的时候，已经在原材料的借方统计一次了，制造费用再统计一次的话就重复了。

3、制造费用贷方的对方科目

制造费用全跑生产成本去了，没毛病。啥时候有毛病呢？如果制造费用跑“管理费用、销售费用、在建工程、固定资产”等与主营业务成本无关的科目去，那就有毛病。

4、原材料借方的对方科目

原材料借方的对方科目，全部来源于应付账款，没毛病。啥时候有毛病？来源于原材料就有毛病，比如企业调账，把A材料调整到B材料，他们的做账方法是：借B材料100万，贷A材料100万，这样原材料的发生额就虚增了。这种情况很少发生。

5、原材料贷方的对方科目

原材料的贷方跑研发支出、其他业务支出去了。这些要剔除掉，剔除之后，差额还剩308万，如下图

6、库存商品借方的对方科目

库存商品的对方来源于生产成本没毛病，但是来源于应付账款，就得加回来了，原则上，这应该是个正数，直接外购库存商品嘛。既然是个负数，那么我们也照常把这个负数加进来，因为我们前面的公式统计“流入”的时候，只统计了“料、工、费”，没有把直接购买库存商品考虑进来，根据前面说的，所有的“流入”都要统计进来，所以这个负数也要加进来。加进来之后，差额为0，倒扎表就出来了。如下图

虽然平了，但对于这个负数，我们要找原因，看这笔业务的具体内容是什么，因为负数是异常，对于异常的情况，都要找原因。看它是那笔凭证形成的，然后看凭证的摘要。因为提供素材的小朋友把摘要给删了，小编也不知道这笔是什么原因了。那就猜一下吧。

第一种情况是退货，买回来的库存商品，然后退货，做负数分录冲掉，这种情况是合理的。

第二种情况是商品不见了（管理不善丢失），然后通过这种方式给冲掉。这样的话，就是企业做账错误，要把它调整过来，调整分录：借管理费用 308万，贷 应付账款 308万。

至于是啥情况，反正我是看不到了。

原则上，倒轧到这里，差额为0了，就该收工了。但这既然是教学，咱们就把所有的科目都分析一遍吧。

7、库存商品贷方的对方科目

库存商品全都跑主营业务成本去了，没毛病。如果库存商品跑管理费用、在建工程、固定资产去了，那就有毛病，就要剔除。

8、生产成本借方的对方科目

生产成本借方的对方科目，来源于薪酬、制造费用、原材料，没毛病。生产成本的借方，无论来源于什么，一般都是没毛病的。

9、生产成本贷方的对方科目

生产成本全都跑库存商品去了，没毛病。如果跑管理费用、在建工程、固定资产去了，那就有毛病，就要剔除。

（三）填主营业务成本倒轧表

把差异原因找出来之后，就填倒轧表。

这张表的公式都是设置好的，只要把各个科目的期初、期末填进去，本期的“流入”对号入座，直接人工和制造费用则从生产成本的对方科目寻找（因为企业的生产成本没有二级科目，才不得已到对方科目中找，否则在生产成本的二级科目借方发生额找就行）。

在第六行放个“其他1”，金额是原材料结转到开发支出、其他业务支出的244万；在第29行放个“其他2”，金额是进项税转出的59万。-308万就放到本期采购的库存商品中，前面说了，这个负数是异常事项，要搞清楚原因，在审计说明中说明原因就行，该调整的调整。

最后，在审计说明处，说明这两个“其他”的意思，可以这样写说明：

其他1，原材料结转到开发支出、其他业务支出，剔除。

其他2，进项税转出到主营业务成本，加回。

这样，成本倒轧表就大功告成了。

总结：

成本倒扎表的要点有两个：

1、把所有的“流入”都统计进来；

2、能熟练运用高级筛选，把各个存货二级科目、制造费用、生产成本的借贷方的对方科目都找出来，然后分析哪些“流入”重复了，哪些“流出”不是主营业务成本。

总之，就是“两头堵”，堵流入，也堵流出。

第一点容易做到，把各个存货项目的数字填进来就行。难的是第二点，对于那些不会用高级筛选找对方科目的同学来说，很难找出差异，一笔一笔凭证去看的话，得看到猴年马月。无论企业多大的业务，用高级筛选方法，2分钟就能搞定一个二级科目，即使有10个二级科目，最多半个小时就能把对方科目全都找出来，分析用20分钟，填写用10分钟，最多一个小时就能搞定了。这是最保守的估计。

所以说，只要把高级筛选用得溜，成本倒轧表就很简单。

高级筛选这个技能很重要，它可以勾稽任何科目的对方科目，在审计中的运用太广泛了！大家一定要熟练掌握它！

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