查封冻结能否阻却行使税收优先权？

一、法律规定

《中华人民共和国税收征收管理法》第四十五条税务机关征收税款，税收优先于无担保债权，法律另有规定的除外；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。

纳税人欠缴税款，同时又被行政机关决定处以罚款、没收违法所得的，税收优先于罚款、没收违法所得。

税务机关应当对纳税人欠缴税款的情况定期予以公告。

二、法院观点

1、税款有优先权，不受财产查封和被执行人是否有其他财产限制

案例一：中国农业银行股份有限公司乳山市支行、威海市地方税务局临港经济技术开发区分局金融借款合同纠纷执行审查类执行裁定书-山东省高级人民法院(2017)鲁执复80号
核心观点：被执行人万丰公司所欠税款的产生时间为2015年1月1日至2016年10月31日，系在法院冻结被执行人银行账户之前；而且申请执行人农业银行乳山支行对被执行人享有的债权为无担保普通债权。因此，本案符合税收优先的规定，被执行人银行账户中的存款应当优先用于清缴其所欠税款。证据足以证明该笔借款的用途为缴纳税款，执行裁定书也明确指出解除冻结的5586889.43元优先支付税款，而且被执行人作为纳税人理应以其名下之全部财产保证税款的优先缴纳，威海中院解除对应缴税款部分银行存款的冻结措施并无不当。
案例二：国家税务总局藤县税务局、淄博中川制釉有限公司买卖合同纠纷执行审查类执行裁定书-山东省淄博市中级人民法院(2018)鲁03执复169、170号
核心观点：广西宇豪公司在藤县经营期间，存在欠缴地方税款的行为，经核算并经企业确认，该公司自2016年1月1日至2017年12月31日止，尚欠地方税款4688855.83元及滞纳金770848.08元（滞纳金暂计至2018年3月31日、以实际缴纳日期为准），共计5459703.91元。本案涉案资产被司法拍卖，纳税人（即被执行人广西宇豪公司）应就拍卖收入申报缴纳税款，因淄川法院实际控制拍卖收入，应协助复议申请人依法优先于无担保债权从该收入中征收税款。涉案资产被拍卖，纳税人（即被执行人广西宇豪公司）亦应依法纳税，复议申请人依法优先征税并不以广西宇豪公司全部财产不足以清偿所有债务为必要条件，广西宇豪公司不存在不足以清偿所有债务的情形，因而不具有税收优先权，没有法律依据。至于分配的具体税款数额，由淄川法院依法计算。复议申请人国家税务总局藤县税务局关于就拍卖收入优先于无担保债权征税的异议请求成立。
2、税款有优先权，但是受财产查封和被执行人是否有其他财产限制
案例三：国家税务总局丰城市税务局、石亚俊民间借贷纠纷执行审查类执行裁定书-湖北省高级人民法院(2019)鄂执复104号
核心观点：首先，就丰城税务局提出申请的法律依据来说，《最高人民法院关于人民法院执行工作若干问题的规定（试行）》（以下简称《执行工作规定》）第十一部分“多个债权人对一个债务人申请执行和参与分配”（第88条至第96条）之规定确立的一般性原则是，在被执行人为公民或其他组织的情形下，其财产不足清偿全部债务时，对被执行人已取得金钱债权执行依据的其他债权人可申请对该被执行人的财产参与分配；在被执行人为企业法人的情形下，其财产不足清偿全部债务时，应告知当事人依法申请被执行人破产。《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国民事诉讼法〉的解释》在第五百零八条至第五百一十六条规定中，进一步明确了上述基本原则。本案中的被执行人容国置业公司系企业法人，显然属于后一种情形。丰城税务局申请理由中所述《执行工作规定》第93、94条规定，是对被执行人为公民或其他组织的情形下参与分配程序的具体操作性规定，该局以此为据申请黄冈中院启动参与分配程序，显然是对上述整体性法律规定的错误理解，其申请缺乏法律依据。其次，发生法律效力的本院（2018）鄂执复127号、128号执行裁定已认定“丰城地税局、丰城国税局在未向黄冈中院提交容国置业公司名下无其他财产可供执行的前提下，要求黄冈中院解除在先查封以满足其税收优先受偿权，不具有事实基础和法律依据”，同理，丰城税务局并未向黄冈中院提交充分证据证明其提出“容国置业公司的剩余财产不足以清偿所欠税款”的事实主张，其申请申请参与分配，请求优先执行欠缴税款亦缺乏事实依据。

案例四：国家税务总局武平县税务局、王春水生、龙岩福联房地产开发有限公司对下级法院执行异议裁定的复议执行审查类执行裁定书-福建省龙岩市中级人民法院(2019)闽08执复20号
核心观点：武平县税务局于2018年4月10日对福联公司作出武地税梁处【2018】1号《税务处理决定书》、2019年1月31日对福联公司的欠税情况发布2019年第1号欠税公告，在2××5年5月福联公司将涉案房产抵押给王春水生并进行抵押登记前，武平县税务局未按照国家税务总局颁布的《欠税公告办法（试行）》（2004年10月10日国家税务总局令第9号）第四条第一项“企业或单位欠税的，每季公告一次”的规定对福联公司的欠税情况作出处理并发布欠税公告，以便相关当事人及时了解福联公司的欠税情况，从而避免交易风险。王春水生在不知福联公司欠税的情况下与其签订借款合同并就涉案财产设定抵押权，属于善意抵押权人，其享有优先受偿权应予以保护。同时，在涉案房产设定抵押权后，福联公司销售大量不动产，且武平县税务局在2019年1月25日实际冻结了福联公司的银行存款637711.21元，福联公司除了涉案财产外有其他财产可供缴交欠税。另外，武平县税务局2018年11月28日向武平法院提交的债权申报表及【2018】1号《税务处理决定书》、2019年1月31日对福联公司的欠税情况发布2019年第1号欠税公告载明的欠缴税款不能体现系本次执行程序中因拍卖、以物抵债所形成的税费。抵押权人王春水生的优先受偿权应予以保护。武平县税务局主张优先将福联公司的涉案房产（位于武平县××街道××路××17间店面）用于清偿欠税不能成立，予以驳回。
三、税收优先权风险提示
1、企业发生大额交易前，需要聘请专业律师对目标企业进行涉税、法律等方面的法律尽职调查，尽可能减少商业风险。
2、被执行人是否有其他财产可供执行，是税务机关能否行使税款优先权的一个争议焦点问题，不同司法机关口径不一致。部分案件中，因被执行人、申请执行人、税务机关属于不同行政区域，部分判决结果可能包含了地方利益保护色彩。
3、如果被执行人存在欠税，税务机关是否按照规定发布欠税公告和欠税公告的发布时间很重要。在税款优先权实施中，关于欠税是否公示过属于处理此项争议焦点之一。
4、被执行人财产查封冻结与否在税款优先权行使中无决定性作用，税款的优先权与债权是否存在担保及《税收征管法》规定的财产顺位有关，与财产被查封冻结与否无关。

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