货币资金实质性底稿（一）

实质性底稿的几个规范性问题

1、底稿目录

每个会计科目所做的审计程序，可能根据不同的企业、不同的具体情况而有所不同，底稿模板也只是供参考而已，底稿目录有的东西，不一定所有的审计程序都要做，因为有些根本就不适用或者没必要做，底稿没有的东西，有时候还得根据被审计单位的具体情况而适当添加审计程序，自己添设表格，设计并执行相应的审计程序。为了规范底稿，底稿目录最好与后面各Sheet表一一对应，内容对应，顺序对应。

2、各表的表头

每个表都有表头，里面含有的信息有：客户名称、编制人、复核人、日期等等，实际上就相当于告诉别人，这个底稿是谁做的，什么时间做的，由谁以及在什么时间复核，做的是哪家公司的哪个时间的审计。这些是基础的问题，实务中经常出现复核日期早于编制日期，表头信息不完善、底稿用做过的别家单位的底稿导致客户名称、截止日期等信息没有更新等等问题…这些虽然是程序性的东西，但是我们也要尽量认真去做好。

3、审计说明

审计说明常见的几个问题：

• 没有审计说明 

• 无关的信息没有删除掉，比如去年底稿的一堆内容，没用的没有删除

• 瞎分析，分析的东西跟底稿里面呈现出来的内容好像没什么关系或者分析是错误的

• 虽然有分析，但是分析得不全面，不彻底。分析的内容缺胳膊少腿的

• 仅仅只有分析，却没有写执行的程序

• 写得还好，就是废话太多了。有的人认为审计说明越厚越好，显得越有“水平”，心里也有成就感，殊不知很多都是废话，审计说明尽量简洁凝练

货币资金底稿

1、货币资金明细表

对于明细表，我们经常看到一句话“复核加计是否正确，并分别与总账金额、日记账合计数核对是否相符，总计数与财务报表核对是否相符”，这句话是啥玩意，为啥经常看到这句话？实际上，一般情况下，我们的工作是以被审计单位提供的数据为基础来开展的，而被审计单位提供的数据有时候会有问题，如序时账跟科目余额表、提供的报表等相关信息不一致。如果被审计单位提供的基础数据本身就有问题，在他们有问题的数据基础上去一顿瞎操作，相当于白干活，这也就是为什么做审计前，获取的数据都要进行检验，看看企业提供的数据有没有问题。

明细表其实也没啥好讲的，货币资金底稿很多时候是由新人或者实习生做的， 可能比较大的困难就是工作效率问题，一方面可能Excel用得不熟练，一方面可能审计经验不足导致效率比较低。以前经常遇到有几十个银行账户的企业，光明细表，实习生或者新员工就搞了大半天，为什么呢？

因为上一年做底稿的人可能开户银行名称、银行账号名称等信息填的参差不齐，再加上企业提供的科目余额表银行账户信息很多时候也是简称，而很多人都习惯于用Vlookup函数，但是这种情况下Vlookup函数可能对他们来说不太适用了，导致做明细表的时候，很多人都是一个一个去复制和粘贴。搞了大半天，才填完明细表，其他的检查程序像银行对账单、余额调节表、外币测算、大额资金核查等等都没有多少时间做，光是一个货币资金明细表就完成得特别费劲。

这里介绍两个Excel小技巧（假如银行账户特别多的话），来快速完成这个明细表。

• 降序或升序排列：各银行账户期初金额均不一致时，将底稿和被审计单位提供的科目余额表按期初余额做个降序或升序排列，使其顺序保持一致，再做个简单的校验，没问题后借贷方直接粘贴即可。如果出现期初金额一致的情况且不多时，则可以单独将期初金额一致的那部分拎出来填列，其他的正常降序排列即可

  
  

  
  

• 巧用Vlookup函数：方法一：如果期初金额都不一致，Vlookup函数的“查找值”可以用期初的金额，不一定非得用银行名称或者银行账号，如果部分金额一致（不多的情况下），金额一致的部分单独考虑即可。方法二：对底稿和科目余额表的期初数进行降序或升序排列，用底稿前面的序号“1/2/3/4/5…”作为查找值，而科目余额表最前面插入一列“序号”，对于同一个账户的，在科目余额表前面快速标上与底稿相同的序号，全部标完后直接Vlookup即可。

以上两种方法，会比对照科目余额表和底稿来回切换表格，一个一个填数据会来得快得多得多。

明细表需要关注的几个重要问题：

• 对于IPO/上市公司业务，应验证被审计单位银行账户的完整性。因为数据都是企业提供的，所以需要验证银行账户的完整性，即企业提供的银行账户全不全，有没有没提供的账户。如果被审计单位存在账外的银行账户，且交易频繁，资金量不小，这个可能就比较严重了，可能存在重大舞弊、造假的情况，或者存在“小金库”，利用账外资金进行业务公关，发放员工发福利等等

• 银行存款账户开户人为个人，而非被审计单位的账户。了解原因，考虑获取该账户户主与被审计单位的书面声明，并对个人账户涉及的资金交易及往来进行相应地检查

• 银行对账单的核对检查，企业经常会出现未达的情况，有些财务不太规范，内控特别乱的企业甚至有几十笔未达，以前遇到过不少这样的情况，很显然是做账、对账不及时甚至没有对账。银行对账的检查尤为重要，这一块很多时候是需要进行审计调整的，有时候影响也会比较大

2、外币折算表

外币折算是一个常规的审计程序，不一定所有企业的财务都会进行期末的折算，即使有进行期末的折算，所用的汇率不一定准确，所以这个一般审计人员都需要自己算一遍，再跟财务账上的金额去核对。汇率查询可以去中国人民银行官网的“货币政策”里面找到：

3、货币资金分析表

货币资金分析表，对各期的货币资金期末余额变动情况进行分析，分析变动原因，看看变动是否跟被审计单位融资政策、经营情况等是否一致。

货币资金如果出现大幅度变化，需要去分析原因，常见的原因如下：

• 可能跟业务的增长有关。如：公司成立时间不长，业务稳步发展，销售回款也及时，整体经营情况良好；或者受各种外界因素的影响导致今年的销售大幅度增长或下跌…

• 有新的融资或融资金额变化较大。比如增资；增发股票，发行债券，向股东、员工、其他关联方单位、银行或者其他单位借款；为了缓解资金压力进行应收票据贴现、应收账款保理等等

• 偿还债务、回购股份、并购等：偿还了长短期借款；回购了股份；进行并购

• 调整了结算方式。如企业以银行承兑汇票支付货款来代替直接支付现金的方式，节省了短期内现金流支出；调整了赊销政策，给客户的赊销信用期变长或者变短了

• 处置了子公司或出售了大量资产；购置了大量资产

• 当然，也有可能存在舞弊或者关联方担保等情况。

      还有各种各样的原因……

引起货币资金变化的原因有太多了，基本上被审计单位的业务，绝大部分都跟现金有关，不管采购销售还是做其他事情，很多情况下都会用到钱，这就导致了对货币资金的余额变动分析可能受到诸多因素的影响，分析往往具有局限性，所提供的证据往往也是间接的证据。当涉及到被审计单位规模比较大，业务比较复杂的时候，分析就显得越困难。

但不论如何，当觉察到银行存款、货币资金等有异常变动的时候，至少需要去调查、了解原因并执行审计程序去相应地验证。比如：

• 公司成立不久：查看工商信息
  

• 销售增长了：“应收账款”“营业收入”以及相关的税费是否有所体现，可以和做相应底稿的项目组成员进行交流；可以对业务部门进行访谈；还可以了解行业的整体情况…

• 有新的融资：那长期借款、短期借款、实收资本是否有相应的增加，同时借款利息支出的变动是否合理…

• 对客户赊销政策变紧了：回款的速度会加快，那么应收账款的余额及变动是否相应有所体现；是否有审批等流程…

• 支付方式改变了，以银行承兑汇票支付货款来代替直接支付现金的方式，节省了短期内现金流支出：应付票据的变动及期末余额是否相应有所体现…

• 处置子公司、购置大量资产：可以结合盘点、检查合同、检查付款回单等形式进一步去验证…

  
  

      方法多种多样，没有统一的形式……

每一个会计科目并不是“孤立”的，从业务的角度出发，每一个大的“动作”，都会体现到财务数据上来，所以基本上财务数据的变动，都会有其相应的原因，只不过有些可能是由很多原因影响最终导致的结果，这种情况下的分析难度可能会相对大一点，因为影响的因素有点多，而且有一些没办法量化或者量化比较困难。但在实务中，可以综合运用多种程序：询问、检查、函证、分析程序等…

此部分，可能还需要额外关注几个问题：

• 关注是否存在以公司存款为大股东或其他单位提供质押担保的情况。正常来讲，账上的现金一般不会太多，如果很多的情况下，资金的使用效益会相对比较低下，此时账上的资金可能存在异常的情况，比如这部分是受限的货币资金，有可能是为大股东做担保的资金，受限了用不了

• 关注货币资金受限的情况。受限的货币资金在附注里面是要披露的，同时也会影响到现金流量表相关的项目。除了要满足这些基本的报告披露要求之外，更应该关注受限的原因，比如出现了为大股东担保的情况、被司法冻结等情况，要考虑有没有可能存在或有负债或者其他特殊的情况，需要披露或者可能对财务报表影响比较大。

• 关注存贷双高的情况。存贷双高，简单粗暴地理解就是银行账户里面有很多钱的情况下，还跟别人借了很多钱，这种情况不太符合常理，需要予以关注。存贷双高的情况上市公司也经常遭到问询，我们简单来看个案例

案例：江苏亨通光电股份有限公司  2018年年度报告的事后审核问询函