外籍个人如何缴税?--案例分析之一

案例

某香港公司员工是香港居民H，仅在香港公司任职，工资由香港公司发放，但每个月因为工作需要，来北京工作几天，请问H如何缴纳个人所得税？

问题很简单，也很复杂，涉及个人所得税的诸多内容，跨越了国内法和税收协定/安排，是一个典型个税案例。通过分析这个案例，能够将类似情况的判定逻辑梳理出来，以便于理解适用税法。

一、判断所得的性质

H是香港居民，仅在香港公司任职，取得的所得全部由香港公司支付。但是由于其每月在北京工作几天，因此，不论支付地是否在中国境内，只要因为任职、受雇、履约等在在中国境内提供劳务取得的所得，均为来源于中国境内的所得（实施条例第三条）。

另根据财政部税务总局公告2019年第35号（35号公告）中关于所得来源地的规定，个人取得归属于中国境内工作期间的工资薪金所得为来源于境内的工资薪金所得。

也就是说，H只要在北京工作，那么工作期间的工资薪金就属于来源于境内所得，需要缴纳个人所得税。

二、判断是居民个人还是非居民个人

从案例提供内容看，H是香港居民，而且每月来北京工作几天，如果一个纳税年度内居住累计不超过90天，那么在这种情况下，属于非居民个人，其来源于中国境内的所得，由境外雇主支付并且不由该雇主在中国境内的机构、场所负担的部分，免于缴纳个人所得税（实施条例第五条）。

另根据35号公告第二条的非居民个人工资薪金的计算方法，对于这部分非居民个人，仅就归属于境内工作期间并由境内雇主支付或者负担的部分缴税。

如果，H在北京居住时间超过90天不满183天，那么取得归属于境内工作期间的工资薪金所得，不论是境内支付还是境外支付的，均要按照工作天数占比缴税（计算方法适用35号公告公式二）。

如果，H在北京居住时间超过了183天，那么判定为无住所居民个人。连续不满六年的无住所居民个人，除归属于境外工作期间且由境外单位或个人支付的工资薪金所得部分外，应缴税（计算方法适用35号公告公式三）。

三、判断是否适用高管条款

如果H为高管，在一个纳税年度内，在境内累计居住不超过90天的，其取得由境内雇主支付或者负担的工资薪金所得应该缴税，不是由境内雇主支付或者负担的，不缴税。

如果累计超过90天不满183天，除归属于境外工作期间且不是由境内雇主支付或者负担的部分外，应缴税（计算方法适用35号公告公式三）。

四、判断是否适用协定/安排

对于协定适用，是我们看到与外籍个人相关税收问题的第一反应。两国政府之间是否签订税收协定/安排？如果没有签订，则直接适用国内法。如果签订了协定/安排，就要考虑是否有必要适用协定/安排。

只有在可能出现双重征税的情况下，才考虑享受税收协定/安排，避免出现税收风险。在国内法的征管层面上，对适用税收协定/安排有相应的制度流程，即《非居民纳税人享受税收协定待遇管理办法》（国家税务总局公告2015年第60号）。

回到本案例

如果，H没有超过90天，在国内法层面已经明确这部分由香港公司支付的工资薪金不用缴税，因此，也就没有必要适用税收协定/安排。

如果，H超过90天不满183天，按照国内法规定就其境内工作期间的工资薪金所得缴税，可是按照税收协定/安排，这种情形应该仅在香港缴税。这个时候，可以按照备案流程享受税收协定/安排的待遇。

如果，不愿享受税收协定/安排待遇，也可以选择不享受，而是按照35号公告的规定缴税。

也就是说，如果选择不享受税收协定/安排，H需要就其在境内工作期间取得的工资薪金所得按工作天数占比缴税，而这种情况如果选择享受税收协定/安排，则H可以仅在香港缴税。

五、居住日期不确定如何缴税

大部分情况下，H在北京居住日期不确定，不知道在一个纳税年度内累计居住多少天，这种情况下，该如何申报缴税呢？对此，35号公告进行了明确。

规则1：无住所个人在一个纳税年度内首次申报时，应当根据合同约定等情况预计一个纳税年度内境内居住天数以及在税收协定规定的期间内境内停留天数，按照预计情况计算缴纳税款。实际情况与预计情况不符的，分别按照以下规定处理。

因此，H应先按照实际工作情况进行预计，并按照预计的结果办理申报缴税事宜。

规则2：无住所个人预先判定为非居民个人，因延长居住天数达到居民个人条件的，一个纳税年度内税款扣缴方法保持不变，年度终了后按照居民个人有关规定办理汇算清缴，但该个人在当年离境且预计年度内不再入境的，可以选择在离境之前办理汇算清缴。

规则3：无住所个人预先判定为居民个人，因缩短居住天数不能达到居民个人条件的，在不能达到居民个人条件之日起至年度终了15天内，应当向主管税务机关报告，按照非居民个人重新计算应纳税额，申报补缴税款，不加收税收滞纳金。需要退税的，按照规定办理。

规则4：无住所个人预计一个纳税年度境内居住天数累计不超过90天，但实际累计居住天数超过90天的，或者对方税收居民个人预计在税收协定规定的期间内境内停留天数不超过183天，但实际停留天数超过183天的，待达到90天或者183天的月度终了后15天内，应当向主管税务机关报告，就以前月份工资薪金所得重新计算应纳税款，并补缴税款，不加收税收滞纳金。

可见，H应先预估居住日期，并适用相应的申报缴税方式，待实际工作结束时，对照预估情况，进行清算，多退少补。

从一个小小的案例，引出了诸多的判定，这还没有包括一些基础性的判定，如住所、习惯性居住的判定、居住天数和工作天数的判定、境内所得和境外所得的判定等，可见，这类问题的复杂性所在。但分析其逻辑，却似乎又很简单，好像是数学公式的场景运用，只要理解了这些基础公式的内在逻辑，一切问题又可以迎刃而解。